作者：秦燕

二手车是从办理完注册登记手续至达到国家强制报废标准之前，进行交易并转移所有权的汽车。二手车因价格便宜，流动性强等特点而成为汽车市场的一部分。二手车作为运输工具，属于固定资产范畴。增值税一般纳税人销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；销售自己使用过的属于《增值税暂行条例》（以下简称条例）第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法征收增值税。本文分析讨论增值税一般纳税人销售自己使用过的二手车，以及购入二手车用于生产经营一段时间后再次销售，如何适用增值税政策。

一、购入车辆进项税额抵扣政策

(相关资料图)

一般纳税人购入车辆作为固定资产用于生产经营，其进项税额可以按规定抵扣。固定资产的进项税额抵扣相对于一般货物，有一些特殊规定。

经历了生产型增值税到消费型增值税改革后，条例规定自2009年1月1日起，增值税一般纳税人取得的固定资产，可按规定抵扣进项税额。固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等，即这里的固定资产仅指机器、设备等有形动产，并不包括建筑物、构筑物等不动产及不动产在建工程。此外，该轮增值税转型改革仅涉及与企业技术更新密切相关的固定资产，对纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，《增值税暂行条例实施细则》（以下简称实施细则）规定，其进项税额不得从销项税额中抵扣。需要注意的是，应征消费税的汽车不包括新能源汽车，以及大型商用客车、货车、卡车等车辆。即新能源汽车等不属于应征消费税的汽车，自2009年1月1日起便已纳入增值税抵扣范围。

实施营改增试点改革后，《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）规定，自2013年8月1日起，原增值税一般纳税人自用的摩托车、汽车、游艇，其进项税额准予从销项税额中抵扣。《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）延续了这一规定。

二、销售使用过车辆的增值税处理

增值税转型改革及应征消费税的汽车纳入增值税抵扣范围后，因为购入环节进项税额抵扣在政策方面已无障碍，一般纳税人销售自己使用过的车辆，理应按照适用税率征收增值税。但即便打通了增值税抵扣链条，实务中仍存在购置车辆的进项税额不得从销项税额中抵扣情形，如条例第十条所列举的用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费等项目。一般纳税人销售自己使用过的车辆，区分不同情形分别按照适用税率或简易方法进行增值税处理。

（一）按适用税率征收增值税

一般纳税人销售自己使用过的车辆，其增值税处理取决于所销售车辆的类型及购置时间。根据《财政部 国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税〔2008〕170号）规定，自2009年1月1日起，增值税一般纳税人购进（包括接受捐赠、实物投资）或者自制（包括改扩建、安装）固定资产发生的进项税额，可根据条例及其实施细则的有关规定，凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书等增值税扣税凭证从销项税额中抵扣。一般纳税人销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。即一般纳税人销售其2009年1月1日以后购进或者自制的不属于应征消费税的汽车，以及2013年8月1日以后购进或者自制的所有车辆，因汽车相应的进项税额在购入时允许抵扣，作为固定资产使用后再销售时，按照适用税率征收增值税。

需要注意的是，按政策规定允许抵扣但纳税人因自身原因导致购入资产的进项税额未抵扣的，比如未按规定取得增值税专用发票等增值税扣税凭证；或者在取消增值税扣税凭证认证确认期限前，增值税扣税凭证发生逾期认证抵扣等情形，不影响该项资产使用后再销售时，按照适用税率征税的处理规则。

（二）适用简易计税方法

《财政部 国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税〔2009〕9号）明确，一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。2014年7月1日起，简并和统一增值税征收率，将6%和4%的增值税征收率统一调整为3%.一般纳税人销售自己使用过的固定资产“按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税”调整为“按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税”。增值税一般纳税人销售自己使用过的固定资产，根据《国家税务总局关于一般纳税人销售自己使用过的固定资产增值税有关问题的公告》（国家税务总局公告2012年第1号，以下简称1号公告）规定，自2012年2月1日起，可适用简易办法缴纳增值税，同时不得开具增值税专用发票的情形有两种，一是纳税人购进或者自制固定资产时为小规模纳税人，认定（一般纳税人资格自2015年4月1日起实行“登记”制）为一般纳税人后销售该固定资产；二是一般纳税人发生按简易办法征收增值税应税行为，销售其按照规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产。

为解决下游企业进项税额抵扣问题，《国家税务总局关于营业税改征增值税试点期间有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2015年第90号，以下简称90号公告）规定，自2016年2月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产，适用简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税政策的，可以放弃减税，按照简易办法依照3%征收率缴纳增值税，并可以开具增值税专用发票。

实务中需区分已使用过的固定资产与旧货的不同。已使用过的固定资产，是指纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。而旧货，是指进入二次流通的具有部分使用价值的货物（含旧汽车、旧摩托车和旧游艇），但不包括自己使用过的物品。对于从事二手车经销业务的纳税人，销售二手车属于销售旧货，无论增值税一般纳税人还是小规模纳税人，自2020年5月1日至2023年12月31日，销售其收购的二手车均减按0.5%征收增值税。而一般纳税人销售自己使用过的二手车，作为销售使用过的固定资产处理，符合政策规定条件的可适用简易计税方法依照3%征收率减按2%征收增值税。

三、二手车再销售的增值税政策适用及分析

一般纳税人购入二手车用于生产经营，一段时间后再次销售的，属于销售使用过的固定资产，其特殊之处在于这里的固定资产在购入时并非新车，而是被其他纳税人使用过的二手车。实务中，二手车再次销售的增值税处理主要有以下3种情形：

（一）购入二手车自用时为小规模纳税人

纳税人购进或者自制固定资产时为小规模纳税人，登记为一般纳税人后销售该固定资产，根据1号公告的规定，可适用简易办法依照3%征收率减按2%缴纳增值税，不得开具增值税专用发票。纳税人可以按照90号公告的规定放弃减税，按照简易办法依照3%征收率缴纳增值税，并可以开具3%征收率的增值税专用发票。纳税人如选择不享受简易征收政策，可按适用税率计算缴纳增值税，并开具13%税率的增值税专用发票。

（二）购入二手车用于不得抵扣项目

一般纳税人购入二手车用于条例第十条规定不得抵扣项目，如购入二手车用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费等，且未抵扣进项税额的，使用后再销售时按照简易办法依照3%征收率减按2%缴纳增值税。

（三）购入二手车用于可抵扣项目

一般纳税人购入二手车用于一般计税方法的应税项目等，且购入时已按规定抵扣进项税额，经使用后再次销售的，按照适用税率缴纳增值税。

实务中存在一类特殊情形，即购入二手车的用途虽然不属于条例第十条规定不得抵扣项目，但购入时确实未抵扣进项税额且并非缘于自身原因，再次销售时，增值税如何处理呢？为方便讨论和表述，下面以例题形式分析此类情形下二手车再销售的增值税处理。

四、案例分析

甲公司是增值税一般纳税人，经营涂料生产销售，于2021年6月从乙公司购入一辆二手货车A，用于涂料运输，作为固定资产核算。乙公司购入A货车时为增值税小规模纳税人，使用一段时间后销售给甲公司，乙公司按照简易办法依照3%征收率减按2%缴纳增值税，开具增值税普通发票。2023年3月，甲公司出售该辆二手货车，是否可以按简易办法依3%征收率减按2%征收增值税？

（一）相关规定

《二手车销售统一发票》是没有抵扣功能的普通发票。企业购买二手车，不能以二手车销售统一发票作为抵扣凭证，如有抵扣需求，应另外向二手车所有人索取增值税专用发票。二手车交易业务通常需要开具两类发票，一是二手车销售统一发票，通常由二手车交易市场开具，主要用于购买方申办车辆转移登记手续；二是增值税专用发票或普通发票，由车辆所有者销售二手车时开具，用于购买方抵扣及销售方反映其资产出售，购买方需要抵扣的，销售方开具增值税专用发票；不需要抵扣的，销售方开具增值税普通发票。一般纳税人销售自己使用过的二手车，如适用简易办法依照3%征收率减按2%缴纳增值税的，不得开具增值税专用发票。二手车经销企业从事二手车交易业务（非代购代销的经纪业务），按照销售旧货处理，由二手车经销企业开具二手车销售统一发票和增值税专用发票。自2020年5月1日至2023年12月31日，购买方可向二手车经销企业索取征收率为0.5%的增值税专用发票。

（二）分析

按照财税〔2009〕9号文件的规定，一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按照简易办法缴纳增值税。甲公司购入A货车用于运输本企业生产的应税产品，并非条例第十条所列不得抵扣情形，虽然因取得乙公司开具的增值税普通发票未抵扣进项税额，但根据现行政策规定，甲公司销售A货车不符合适用简易计税条件，应按适用税率13%计算缴纳增值税。

值得讨论的是，乙公司适用简易计税并享受减征政策，开具增值税普通发票，是按照现行政策规定处理的，即甲公司并非因为自身原因导致其购入二手车的进项税额不能抵扣。如果甲公司要求乙公司开具增值税专用发票作为进项税额抵扣凭证，乙公司就必须放弃减征或选择不享受简易征税政策。即上述情形下，甲公司购入二手车如需抵扣，必须建立在乙公司放弃应享受税收权益基础上。若如此操作，则有损乙公司的税收利益。

综上所述，对于案例所述情形，虽不属于财税〔2009〕9号文规定的简易计税情形，但也并非因甲公司自身原因导致固定资产的进项税额不能抵扣，笔者倾向于允许其按简易办法依照3%征收率减按2%计算缴纳增值税；当然，如果乙公司自愿放弃减征或简易计税方法的，则甲公司应按照取得的增值税专用发票上注明的税款抵扣，同时按照适用税率计提增值税销项税额。